Concepto y cálculo del beneficio distribuible.

La resolución de 5 de marzo de 2019 del ICAC por la que se desarrollan los criterios de presentación de los instrumentos financieros y otros aspectos contables relacionados con la regulación mercantil de las sociedades de capital (en adelante la Resolución), nos trajo entre otras novedades el concepto de beneficio distribuible.
El beneficio distribuible es el importe máximo que puede ser distribuido y repartido, como dividendos a los socios.
Según el artículo 3.1 de la Resolución, el beneficio distribuible estará formado por:
• Saldo de la cuenta de pérdidas y ganancias. (Según CC.AA. Aprobadas)
• (-) Dotación a reserva legal.
• (-) dotación de cualquier reserva obligatoria por ley o estatutos.
• (-) resultado negativo de ejercicios anteriores en el importe que exceda de la reserva legal y otras reservas indisponibles
• (+) remanente
• (+) reservas de libre disposición.
Además, a los exclusivos efectos de cuantificar el beneficio distribuible, el resultado del ejercicio deberá incrementarse en el importe de los gastos financieros contabilizados al cierre del periodo en concepto de dividendo mínimo o preferente. (acciones rescatables, sin derecho a voto, etc. que no son deducibles según art. 15 LIS), registradas en la cuenta 664. Dividendos de acciones y participaciones consideradas pasivos financieros.
También hay que tener en cuenta lo indicado en el artículo 28.2 de la Resolución, que indica: “2. Una vez cubiertas las atenciones previstas por las leyes o los estatutos, sólo podrán repartirse dividendos con cargo al beneficio distribuible, si el valor del patrimonio neto no es o, a consecuencia del reparto, no resulta ser inferior al capital social mercantil.
Los beneficios imputados directamente al patrimonio neto (ajustes por cambios de valor positivos y subvenciones, donaciones y legados reconocidos directamente en el patrimonio neto), no podrán ser objeto de distribución, directa ni indirecta y, por lo tanto, se minorarán de la cifra de patrimonio neto.
En todo caso, la distribución de beneficios sólo será posible cuando el importe de las reservas de libre disposición sea, como mínimo, igual al valor en libros del activo en concepto de investigación y desarrollo que figure en el balance”. En términos parecidos se pronuncia el artículo 273 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital.
Llegados a este punto, es importante tener en cuenta, antes del reparto “…..si el valor del patrimonio neto no es o, a consecuencia del reparto, no resulta ser inferior al capital social mercantil”. La pregunta siguiente, es ¿Qué se entiende por patrimonio neto a estos efectos?
El concepto de patrimonio neto a estos efectos, después de leer el artículo 273 del Texto Refundido de la Ley de Sociedades de capital, así como el artículo 28 de la Resolución, en nuestra opinión, para evitar el reparto indirecto o indirecto de las subvenciones, donaciones y ajustes por cambio de valor (subgrupo 13), éste debería eliminarse totalmente del concepto de patrimonio neto a estos efectos y no solamente en el importe de la cuenta 134 operaciones de cobertura de flujos de efectivo.
Por lo tanto, el concepto de patrimonio neto, es el siguiente:
+ Patrimonio neto contable.
+ capital social suscrito y no exigido.
+ Acciones o participaciones consideradas contablemente pasivo financiero (ejemplo: acciones o participaciones sin voto, acciones rescatables, etc. incluidas en su caso las primas de emisión o asunción)
(-) Importe del subgrupo 13. Subvenciones, donaciones y ajustes por cambio de valor.
Cómo resulta que el resultado del ejercicio está incluido en el concepto de patrimonio neto contable, y va a ser objeto de distribución, a los efectos de determinar el patrimonio neto para este fin, en nuestra opinón, tendremos que descontarlo.
Por lo tanto, este patrimonio neto calculado de esta manera después de restar el resultado del propio ejercicio, no debe quedar por debajo del capital social mercantil con el reparto del dividendo, es lo que se ha dado en llamar “test del balance”.
Veamos un caso práctico:
Supongamos que el patrimonio neto contable de una sociedad es el siguiente:
Capital social
Reserva legal
Reserva estatutaria
Remanente
(-) Resultado negativo de ejercicios anteriores.
Reserva de libre disposición
Resultado del ejercicio
Ajustes por cambio de valor
Subvenciones, donaciones y legados 1.000.000
190.000
190.000
100.000
-250.000
150.000
162.500
300.000
400.000
TOTAL patrimonio neto contable 2.242.500

Se sabe que en el pasivo financiero se encuentran acciones consideradas como pasivo financiero por un importe de 500.000 euros. Se trata de acciones rescatables.
También en el activo la sociedad tiene Gastos de I+D por un importe de 100.000 euros.
La reserva estatutaria tiene las mismas exigencias y tratamiento que la reserva legal, según los estatutos de la sociedad.
Por otro lado, la cuenta de pérdidas y ganancias, es la siguiente:
Resultado de explotación
(-) Gastos financieros de préstamos
(-) Dividendos de acciones o participaciones consideradas pasivos financieros 500.000
-150.000

-100.000
Resultado antes de impuestos
(-) Impuesto sobre beneficios. 250.000
-87.500
Resultado del ejercicio 162.500

Se sabe que el gasto por el impuesto sobre beneficios es el 25 % sobre la Base Imponible. Supongamos que la única diferencia que existe entre la Contabilidad y la Fiscalidad, son los dividendos de acciones y participaciones considerados pasivos financieros, que según el art. 15 de la LIS no son deducibles, por lo tanto, es una diferencia permanente.
También, hemos indicado que los estatutos imponen las mismas condiciones y restricciones para la reserva estatutaria que para la reserva legal.
Sabiendo que quiere distribuir como dividendos el máximo que le permite la Ley, calcular el Beneficio distribuible y la propuesta de reparto del mismo.
SOLUCIÓN:
Cálculo del beneficio distribuible:
Saldo de la cuenta de Pérdidas y Ganancias
(-) Dotación reserva legal
(-) Dotación reserva estatutaria
(-) Resultado negativo del ejercicio que excede a la reserva legal y otras reservas indisponibles: 250.000 – 400.000
Remanente
Reserva de libre disposición
(-) Gastos de I+D
Dividendos de acciones o participaciones consideradas pasivos financieros 162.500
-16.250
-16.250

0
100.000
150.000
– 100.000

100.000
BENEFICIO DISTRIBUIBLE 380.000

PRECISIÓN: El capital social mercantil está formado por el capital social registrado en el patrimonio neto más el capital social considerado pasivo financiero: 1.000.000 + 500.000 = 1.500.000 euros.
Vamos a comprobar si este beneficio distribuible no produce que el patrimonio neto a los efectos del reparto del dividendo quede por debajo del capital social mercantil. Es lo que se ha dado en llamar “test del balance”.
Veamos para ello, el concepto de patrimonio neto a los efectos del reparto de dividendos:
Patrimonio neto contable
Capital social suscrito y no desembolsado
Acciones o participaciones consideradas pasivos financieros
(-) Ajustes por cambio de valor
(-) Subvenciones, donaciones y legados
(-) Resultado del ejercicio 2.242.500
0
500.000
– 300.000
– 400.000
– 162.500
Patrimonio neto a los efectos de la distribución de dividendos 1.880.000

Por lo tanto, el patrimonio neto a efectos de la distribución de dividendos asciende a 1.880.000 euros
El capital social mercantil asciende a 1.000.000 + 500.000 = 1.500.000 euros.
La diferencia, asciende a 1.880.000 – 1.500.000 = 380.000 euros, que como hemos visto anteriormente será la cantidad máxima que se puede distribuir como dividendos a los socios.
En el supuesto que se distribuyera como dividendos la cantidad máxima posible, ésta ascendería a 380.000 euros, pero como en la cuenta de pérdidas y ganancias ya se ha registrado 100.000 euros de dividendos correspondientes a las acciones o participaciones consideradas pasivos financieros, nos queda un dividendo restante de 280.000 euros (380.000 – 100.000).
El asiento propuesto para este reparto sería:
162.500
100.000
50.000
Resultado del ejercicio
Remanente
Reserva de libre disposición(1)

Reserva legal
Reserva estatutaria
Dividendo a pagar

16.250
16.250
280.000

(1) Se trata de la reserva voluntaria que excede a los gastos de I+D registrados en el activo.
Espero que sea útil.
Un saludo cordial para todos los amables lectores.
Publicado por el autor en: https://gregorio-labatut.blogspot.com/2019/06/concepto-y-calculo-del-beneficio.html#more

Gregorio Labatut Serer
Profesor Titular de la Universidad de Valencia.
Director de los siguientes postgrados de la Universidad de Valencia. Abierta la matrícula para el curso 2019/2020:
– Diploma de Especialización en Experto Contable con ERP. Homologado por el ICAC como formación obligatoria para el acceso al ROAC. Homologado para el acceso al Registro de Experto Contables-REC. También ha conseguido la máxima puntuación para el Registro de Expertos contables de AECE y AECA. http://cort.as/-HlSF
– https://www.youtube.com/watch?v=xhO1WE5c-To
– Diploma de Especialización en Auditoría de Cuentas. Homologado por el ICAC como formación obligatoria para el acceso al ROAC. Online.
– http://cort.as/-HlSN
– https://www.youtube.com/watch?v=hee0CHUnTJM&t=16s
– Diploma de Especialización en Gestión financiera y contable de la Pyme con ERP. http://cort.as/-HlST. Directora: Dra. Elisabeth Bustos Contell.
– https://www.youtube.com/watch?v=AW9QcBadVp8
– Certificado Universitario de postgrado en técnicas de valoración de empresas y planes de viabilidad. Homologado por el ICAC formación obligatoria acceso ROAC. http://cort.as/-HlSk
– Certificado Universitario de postgrado en tecnología de la información y sistemas informáticos. Homologado por el ICAC formación obligatoria acceso ROAC. http://cort.as/-HlSx Directora: Dra. Elisabeth Busto Contell.

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